Autor: Miguel Pacheco.

La materia fiscal en los fideicomisos, a través de los cuales se realizan actividades empresariales, constituye una pieza fundamental en su instrumentación, desarrollo y operación, toda vez que cada operación inherente a dicha actividad debe estar normada y regulada por las disposiciones tributarias en cada uno de los rubros que impactan directa o indirectamente a dichos fideicomisos.

Es así, que para obtener en forma integral los mejores resultados, es indispensable que previo al establecimiento de las bases que permitan el alcance y logro de los objetivos trazados para cada tipo de fideicomiso, se determine el tratamiento fiscal de todos y cada uno de los fideicomisos, incluso de aquellos a través de los cuales no se realicen actividades empresariales, con el fin de lograr su mejor instrumentación, desarrollo, operación e incluso su extinción.

El fideicomiso, siendo una figura sustancialmente diversificada por las múltiples y diversas operaciones que mediante él pueden llevarse a cabo pueden tener diversos efectos fiscales, siendo que algunas de esas operaciones pueden ser consideradas, de acuerdo con el Código Fiscal de la Federación, como actividades empresariales.

En ese sentido, fiscalmente su tratamiento está contemplado en el artículo 13 de la Ley del Impuesto sobre la Renta y, en otras disposiciones de la propia ley, incluso algunos aspectos de los fideicomisos, se regulan en reglas de la Resolución Miscelánea Fiscal.

Al respecto, el artículo 16 del citado Código señala que se entenderá por actividades empresariales, entre otras, las comerciales que son las que de conformidad con las leyes federales tienen ese carácter; así como las industriales, las agrícolas, las ganaderas, las de pesca y las silvícolas.

En el artículo 75 del Código de Comercio, se relacionan una serie de actos que se reputan de comercio, entre los que nos encontramos, entre otros, las compras y ventas de bienes inmuebles, cuando se hagan con dicho propósito de especulación comercial; las compras y ventas de acciones; los depósitos por causa de comercio; las operaciones contenidas en la Ley General de Títulos y Operaciones de Crédito, y cualesquiera otros actos de naturaleza análoga a los expresados en este código.

Ahora bien, cuando se llevan a cabo actividades empresariales a través del fideicomiso, el artículo 13 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, establece ciertas obligaciones para la fiduciaria, siendo éstas, la de determinar en los términos del Título II, el resultado fiscal o la pérdida fiscal de dichas actividades en cada ejercicio y cumplir por cuenta de los fideicomisarios las obligaciones que establece en forma particular dicha Ley, incluso la de presentar pagos provisionales.

No obstante lo anterior, la Resolución Miscelánea Fiscal, en vigor, en su Regla 3.1.15., prevé la opción de considerar que no se realizan actividades empresariales a través de un fideicomiso, entre otros supuestos, si los ingresos pasivos representen cuando menos el noventa por ciento de la totalidad de los ingresos que se obtengan a través del fideicomiso, durante el ejercicio fiscal de que se trate.

Para tales efectos, se consideran ingresos pasivos los ingresos por intereses, incluso la ganancia cambiaria y la ganancia proveniente de operaciones financieras derivadas de deuda; ganancia por la enajenación de certificados de participación o bursátiles fiduciarios emitidos al amparo de un fideicomiso de inversión en bienes raíces; de los certificados bursátiles fiduciarios de un fideicomiso que exclusivamente invierta en FIBRAS, o de la ganancia por la enajenación de los certificados bursátiles fiduciarios emitidos al amparo de los fideicomisos de inversión en energía e infraestructura; dividendos; ganancia por la enajenación de acciones; ganancia proveniente de operaciones financieras derivadas de capital; ingresos provenientes del arrendamiento o subarrendamiento y en general por otorgar a título oneroso el uso o goce temporal de bienes inmuebles, en cualquier otra forma.

Por lo tanto, cuando se tiene proyectado realizar ciertos negocios a través de un fideicomiso, es necesario que se tenga en cuenta que ciertos actos realizados reiteradamente conllevan a una actividad y, en consecuencia, esta actividad puede ser considerada como empresarial.

Es importante mencionar y considerar que en el desarrollo de las actividades que lleva a cabo la fiduciaria para cumplir con los fines del fideicomiso, se presenten circunstancias que tendrán un efecto fiscal y que probablemente no se lleguen a percibir cuando se constituye el fideicomiso, lo cual no significa que no se deban cumplir las obligaciones fiscales inherentes.

Un ejemplo de esto se presenta en los fideicomisos cuyo objeto es la construcción de un inmueble para su posterior enajenación y se constituyen como fideicomisos de administración, estableciendo en los fines de los fideicomisos que una vez terminada la construcción el fideicomitente le instruirá a la fiduciaria a quién le debe entregar la unidad inmobiliaria; sin embargo, se debe considerar que quien puede llevar a cabo la enajenación es únicamente la propia fiduciaria, quien es la propietaria de los bienes que se encuentran en el patrimonio del fideicomiso y no el fideicomitente; luego entonces, se está en presencia de un fideicomiso que sí realiza actividades empresariales.

Así como en esos fideicomisos indebidamente se piensa que no existe actividad empresarial, pueden existir otros tantos en los cuales los fideicomitentes o fideicomisarios podrían ser objeto de una sanción por parte de la autoridad fiscal. Por lo tanto, se recomienda que en su momento se acuda a un experto en la materia para atender la situación específica.